Ertragsteuern / Latente Steuern (Income Taxes)
Behandlung nach IFRS
Temporary-Difference-Konzept: latente Steuern auf temporäre Differenzen zwischen IFRS-Buchwerten und steuerlichen Werten. Aktivierung latenter Steuern auf Verlustvorträge bei hinreichender Wahrscheinlichkeit.
- Temporary Difference Approach: bilanzorientierter Vergleich IFRS-Wert vs. Steuerwert.
- Aktive latente Steuern auf Verlustvorträge, wenn die künftige Nutzung wahrscheinlich ist.
- Keine Diskontierung latenter Steuern.
- Bewertung mit dem im Umkehrzeitpunkt erwarteten Steuersatz.
- Latente Steuern auf OCI-Sachverhalte werden ebenfalls im OCI erfasst.
Behandlung nach HGB
§ 274 HGB: Temporary-Difference-Ansatz (seit BilMoG). Ansatzpflicht für passive, Aktivierungswahlrecht für aktive latente Steuern (inkl. Verlustvorträge, begrenzt auf 5 Jahre).
- § 274 Abs. 1 HGB: Ansatzpflicht für passive, Aktivierungswahlrecht für einen aktiven Überhang latenter Steuern.
- § 274 Abs. 1 S. 4 HGB: Verlustvorträge nur einbezogen, soweit eine Verrechnung innerhalb der nächsten fünf Jahre erwartet wird.
- § 268 Abs. 8 / § 285 HGB: Ausschüttungssperre und Anhangangaben.
- § 306 HGB: latente Steuern im Konzernabschluss.
Wesentliche Abweichungen
- Aktivierungswahlrecht (HGB) vs. Aktivierungspflicht (IFRS) für aktive latente Steuern – kann die Steuerquote spürbar beeinflussen.
- HGB: Gesamtdifferenzenbetrachtung mit Saldierung; IFRS: differenziertere Ansatz- und Saldierungsregeln.
- Ausschüttungssperre nach § 268 Abs. 8 HGB für einen aktiven Überhang; kein Äquivalent in IFRS.
- Verlustvortrags-Aktivierung nach HGB auf 5 Jahre begrenzt; IFRS stellt auf die Wahrscheinlichkeit künftiger Gewinne ab.
Beispiel
Ausführliches Rechenbeispiel
Annahmen: Ein Unternehmen hat einen steuerlichen Verlustvortrag von 5.000.000 €. Der Steuersatz beträgt 30 %. Es bestehen keine gegenläufigen passiven latenten Steuern (der aktive Betrag ist also ein Aktivüberhang). Für IFRS wird angenommen, dass die Nutzung des Verlustvortrags wahrscheinlich ist; für das HGB, dass davon 2.500.000 € innerhalb der nächsten fünf Jahre verrechenbar sind. Alle Beträge in Euro.
Schritt 1 – Aktive latente Steuer auf den Verlustvortrag
Beide Systeme bilden latente Steuern auf den Verlustvortrag – aber mit unterschiedlichem Ansatzumfang und unterschiedlicher Verbindlichkeit (Pflicht vs. Wahlrecht).
| Position | IFRS | HGB |
|---|---|---|
| Verlustvortrag insgesamt | 5.000.000 | 5.000.000 |
| davon ansatzfähig | 5.000.000 | 2.500.000 |
| Steuersatz | 30 % | 30 % |
| Aktive latente Steuer | 1.500.000 | 750.000 |
| Ansatz | Pflicht | Wahlrecht (oder 0) |
IFRS aktiviert auf den gesamten Verlustvortrag, sofern die künftige Nutzung wahrscheinlich ist (IAS 12.34) – mit Ansatzpflicht. Das HGB begrenzt die Einbeziehung auf den innerhalb von fünf Jahren verrechenbaren Teil (§ 274 Abs. 1 S. 4 HGB) und stellt die Aktivierung eines Aktivüberhangs ins Wahlrecht (§ 274 Abs. 1 S. 2 HGB).
Schritt 2 – Buchungssätze
IFRS (Aktivierungspflicht):
| Konto | Soll | Haben |
|---|---|---|
| Aktive latente Steuern | 1.500.000 | |
| an Latenter Steuerertrag (GuV) | 1.500.000 |
HGB (nur bei Ausübung des Aktivierungswahlrechts):
| Konto | Soll | Haben |
|---|---|---|
| Aktive latente Steuern | 750.000 | |
| an Latenter Steuerertrag (GuV) | 750.000 |
Schritt 3 – Ausschüttungssperre (HGB)
Aktiviert das Unternehmen den Aktivüberhang, unterliegt der entsprechende Betrag nach § 268 Abs. 8 HGB einer Ausschüttungssperre: Gewinne dürfen nur ausgeschüttet werden, soweit die danach verbleibenden frei verfügbaren Rücklagen zzgl. Gewinnvortrag den aktivierten Betrag decken. Die IFRS kennen keine vergleichbare Ausschüttungssperre.
Kernaussage
Beim Verlustvortrag treffen drei Unterschiede zusammen: (1) Umfang – IFRS bezieht den gesamten wahrscheinlich nutzbaren Verlustvortrag ein, das HGB nur die innerhalb von fünf Jahren verrechenbaren Beträge (§ 274 Abs. 1 S. 4 HGB); (2) Pflicht vs. Wahlrecht – IFRS aktiviert zwingend, das HGB stellt die Aktivierung eines Aktivüberhangs ins Wahlrecht; (3) Ausschüttungssperre – nur das HGB sperrt den aktivierten Betrag (§ 268 Abs. 8 HGB). Im Beispiel ergibt sich ein aktivierbarer Betrag von 1.500.000 € (IFRS) gegenüber höchstens 750.000 € (HGB).