Darstellung des Abschlusses (Presentation of Financial Statements)
Behandlung nach IFRS
Der IFRS-Abschluss umfasst: Bilanz, Gesamtergebnisrechnung (GuV + OCI), Eigenkapitalveränderungsrechnung, Kapitalflussrechnung und Anhang. Keine starr vorgeschriebene Gliederung, aber Mindestangaben.
- Pflichtbestandteile: Bilanz, GuV + OCI, Eigenkapitalveränderungsrechnung, Kapitalflussrechnung, Anhang.
- OCI (Other Comprehensive Income): erfolgsneutrale Eigenkapitalveränderungen (z.B. Neubewertungen, Währungsumrechnung).
- Wahlrecht: Gesamtergebnis in einer oder in zwei Aufstellungen (GuV + OCI separat).
- Mindestposten in der Bilanz; weitere Posten können ergänzt werden.
- Going-Concern-Beurteilung zwingend.
Behandlung nach HGB
Der Jahresabschluss (§ 242 HGB) umfasst Bilanz und GuV; bei Kapitalgesellschaften ergänzt um Anhang und (ggf.) Lagebericht. Kein OCI-Konzept, keine verpflichtende Eigenkapitalveränderungsrechnung im Einzelabschluss.
- § 243 HGB: Aufstellung nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung (GoB).
- § 264 Abs. 1 HGB: Kapitalgesellschaften: Bilanz + GuV + Anhang + (ggf.) Lagebericht.
- § 266 HGB: vorgeschriebene Bilanzgliederung (Kontoform).
- § 275 HGB: vorgeschriebene GuV-Gliederung (Gesamtkosten- oder Umsatzkostenverfahren, Staffelform).
Wesentliche Abweichungen
- Kein OCI-Konzept nach HGB; alle Ergebniseffekte fließen über die GuV.
- Keine verpflichtende Eigenkapitalveränderungsrechnung im HGB-Einzelabschluss.
- Kapitalflussrechnung im Einzelabschluss nur für kapitalmarktorientierte Gesellschaften; im Konzern Pflicht.
- Starre Gliederungsschemata (§ 266, § 275 HGB) vs. flexibles IFRS-Mindestgerüst.
- Lagebericht als eigenständiges HGB-Pflichtinstrument; IFRS kennt kein unmittelbares Äquivalent.
Beispiel
Ausführliches Rechenbeispiel
Hinweis: Hier werden – themengerecht ohne Buchungssätze – die Bestandteile und Grundkonzepte der Abschlussdarstellung gegenübergestellt. Bezug: IFRS-Abschluss vs. HGB-Jahresabschluss einer Kapitalgesellschaft. Annahmen für das Zahlenbeispiel (Schritt 3): Jahresüberschuss 1.000.000 €, Neubewertung der Sachanlagen +300.000 € (nach IFRS im OCI), versicherungsmathematische Verluste 50.000 €. Alle Beträge in Euro.
Schritt 1 – Bestandteile des Abschlusses
| Bestandteil | IFRS | HGB (KapG) |
|---|---|---|
| Bilanz | Pflicht | Pflicht (§ 266) |
| Gewinn- und Verlustrechnung | Pflicht | Pflicht (§ 275) |
| Sonstiges Ergebnis (OCI) | Pflicht | — |
| Eigenkapitalveränderungsrechnung | Pflicht | nur Konzern / freiwillig |
| Kapitalflussrechnung | Pflicht | nur kapitalmarktorientiert / Konzern |
| Anhang | Pflicht | Pflicht (§ 284 ff.) |
| Lagebericht | kein direktes Äquivalent | Pflicht (§ 289) |
Schritt 2 – Gliederung und zentrale Konzepte
| Merkmal | IFRS | HGB |
|---|---|---|
| Gliederungsschema | Mindestposten, flexibel | starr (§ 266, § 275) |
| GuV-Format | nach Wesen oder Funktion | GKV oder UKV, Staffelform |
| Erfolgsneutrale Wertänderungen | im OCI | kein OCI – teils GuV, teils kein Ansatz |
| Going-Concern-Beurteilung | explizite Pflicht | Fortführungsannahme (§ 252 Abs. 1 Nr. 2) |
Schritt 3 – Beispiel: das Gesamtergebnis (Total Comprehensive Income)
Der zentrale Unterschied ist das OCI. Beispielhaft bei einem Jahresüberschuss von 1.000.000 €, einer Neubewertung von Sachanlagen über +300.000 € und versicherungsmathematischen Verlusten von −50.000 €:
| Position | IFRS | HGB |
|---|---|---|
| Jahresüberschuss | 1.000.000 | 1.000.000 |
| OCI: Neubewertung Sachanlagen | 300.000 | — |
| OCI: versicherungsmath. Verluste | −50.000 | in der GuV |
| Gesamtergebnis | 1.250.000 | kein Konzept |
Die Neubewertung von Sachanlagen ist nach HGB nicht zulässig (Anschaffungskostenprinzip), erscheint also gar nicht; versicherungsmathematische Effekte erfasst das HGB vollständig in der GuV statt im OCI. Ein „Gesamtergebnis" als Summe aus Ergebnis und OCI kennt das HGB nicht.
Kernaussage
Die Abschlussdarstellung unterscheidet sich vor allem in Umfang und Konzept: IFRS verlangt mehr Bestandteile (OCI, Eigenkapitalveränderungs- und Kapitalflussrechnung) und arbeitet mit einem flexiblen Mindestgerüst, während das HGB starre Gliederungen (§ 266, § 275) vorgibt und kein OCI kennt. Erfolgsneutrale Wertänderungen, die unter IFRS das Gesamtergebnis erhöhen, landen im HGB entweder in der GuV oder werden – wie die Neubewertung – gar nicht erfasst.