Sachanlagen (Property, Plant and Equipment)
Behandlung nach IFRS
Sachanlagen werden zu Anschaffungs-/Herstellungskosten oder nach der Neubewertungsmethode (Revaluation Model) bewertet. Planmäßige Abschreibungen über die wirtschaftliche Nutzungsdauer.
- Wahlrecht: Anschaffungskostenmodell oder Neubewertungsmodell (Fair Value).
- Komponentenansatz: wesentliche Teile einer Anlage werden separat abgeschrieben.
- Außerplanmäßige Abschreibungen nur bei Wertminderung (IAS 36 Impairment Test).
- Nachträgliche Aktivierungen, wenn künftiger Nutzenzufluss wahrscheinlich.
- Rückbauverpflichtungen sind in die Anschaffungskosten einzubeziehen (IAS 37).
Behandlung nach HGB
Sachanlagen sind zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um Abschreibungen, zu bilanzieren. Keine Neubewertung nach oben zulässig.
- § 253 Abs. 1 HGB: Anschaffungs-/Herstellungskosten als Bewertungsobergrenze.
- § 253 Abs. 3 HGB: planmäßige Abschreibungen nach Nutzungsdauer.
- § 255 HGB: Pflichtbestandteile der Herstellungskosten.
- § 268 Abs. 2 HGB: Anlagenspiegel als Pflichtangabe.
Wesentliche Abweichungen
- Neubewertungsmodell (Zeitwert über AHK) ist nach HGB nicht zulässig.
- Komponentenansatz nicht zwingend; HGB erlaubt einheitliche Abschreibung der Gesamtanlage.
- Außerplanmäßige Abschreibung im Anlagevermögen nur bei voraussichtlich dauernder Wertminderung (§ 253 Abs. 3 S. 5 HGB).
- Steuerliche Abschreibungsdauern (AfA-Tabellen) haben stärkere praktische Bedeutung als nach IFRS.
Beispiel
Ausführliches Rechenbeispiel
Annahmen: Maschine, Anschaffungskosten 1.000.000 € zu Beginn von Jahr 1, Nutzungsdauer 10 Jahre, lineare Abschreibung, kein Restwert. IFRS: Anwendung des Neubewertungsmodells (Wahlrecht, IAS 16.31). HGB: Anschaffungskostenmodell (einzige zulässige Methode). Zum Ende von Jahr 4 beträgt der beizulegende Zeitwert (Fair Value) 900.000 € und liegt damit über dem Buchwert. Vereinfachung: keine Umbuchung der Neubewertungsrücklage in die Gewinnrücklagen, keine latenten Steuern. Alle Beträge in Euro; rundungsbedingt sind Abweichungen von ±1 € möglich.
Schritt 1 – Buchwert bis Ende Jahr 4 (in beiden Systemen gleich)
Bis zur Neubewertung sind IFRS (Kostenbasis) und HGB identisch: lineare Abschreibung von 100.000 € p. a.
| Jahr | Abschreibung | Buchwert |
|---|---|---|
| Zugang | — | 1.000.000 |
| 1 | 100.000 | 900.000 |
| 2 | 100.000 | 800.000 |
| 3 | 100.000 | 700.000 |
| 4 | 100.000 | 600.000 |
Schritt 2 – Neubewertung zum Ende von Jahr 4 (nur IFRS)
- Fair Value 900.000 € − Buchwert 600.000 € = Neubewertungsrücklage 300.000 €
- Die Zuschreibung wird erfolgsneutral im sonstigen Ergebnis (OCI) erfasst und im Eigenkapital als Neubewertungsrücklage ausgewiesen (IAS 16.39) – nicht in der GuV.
- HGB: keine Zuschreibung über die Anschaffungskosten (§ 253 Abs. 1 HGB) → Buchwert bleibt 600.000 €.
Schritt 3 – Abschreibung Jahre 5–10
Nach IFRS wird der neue Buchwert von 900.000 € über die Restnutzungsdauer von 6 Jahren abgeschrieben (150.000 € p. a.); nach HGB unverändert 100.000 € p. a.
| Jahr | IFRS Abschr. | IFRS Buchwert | HGB Abschr. | HGB Buchwert |
|---|---|---|---|---|
| 5 | 150.000 | 750.000 | 100.000 | 500.000 |
| 6 | 150.000 | 600.000 | 100.000 | 400.000 |
| 7 | 150.000 | 450.000 | 100.000 | 300.000 |
| 8 | 150.000 | 300.000 | 100.000 | 200.000 |
| 9 | 150.000 | 150.000 | 100.000 | 100.000 |
| 10 | 150.000 | 0 | 100.000 | 0 |
| Σ 5–10 | 900.000 | — | 600.000 | — |
Schritt 4 – Wirkung in der Bilanz (Buchwert und Eigenkapital)
Der Buchwertunterschied entspricht der noch nicht abgeschriebenen Neubewertungsrücklage im Eigenkapital.
| Jahresende | IFRS Buchwert | HGB Buchwert | Differenz (Neubew.-Rücklage) |
|---|---|---|---|
| 4 | 900.000 | 600.000 | 300.000 |
| 5 | 750.000 | 500.000 | 250.000 |
| 6 | 600.000 | 400.000 | 200.000 |
| 7 | 450.000 | 300.000 | 150.000 |
| 8 | 300.000 | 200.000 | 100.000 |
| 9 | 150.000 | 100.000 | 50.000 |
| 10 | 0 | 0 | 0 |
Schritt 5 – Wirkung auf Ergebnis und Eigenkapital
Die Zuschreibung von 300.000 € erhöht das Eigenkapital erfolgsneutral (OCI). In den Jahren 5–10 ist die IFRS-Abschreibung um 50.000 € p. a. höher als nach HGB (zusammen 300.000 €) und mindert insoweit das Periodenergebnis. Über die gesamte Nutzungsdauer ist die Gesamtwirkung auf das Eigenkapital in beiden Systemen gleich; IFRS verlagert sie lediglich zeitlich und in das OCI.
| IFRS | HGB | |
|---|---|---|
| Abschreibungen über 10 Jahre (GuV) | −1.300.000 | −1.000.000 |
| Neubewertung im OCI | +300.000 | 0 |
| Gesamtwirkung auf das Eigenkapital | −1.000.000 | −1.000.000 |
Schritt 6 – Buchungssätze
IFRS – Neubewertung Ende Jahr 4:
| Konto | Soll | Haben |
|---|---|---|
| Sachanlagen (Maschine) | 300.000 | |
| an Neubewertungsrücklage (OCI / Eigenkapital) | 300.000 |
IFRS – Abschreibung Jahr 5:
| Konto | Soll | Haben |
|---|---|---|
| Abschreibungsaufwand | 150.000 | |
| an Sachanlagen | 150.000 |
HGB: keine Neubewertungsbuchung (AHK-Obergrenze). Abschreibung Jahr 5:
| Konto | Soll | Haben |
|---|---|---|
| Abschreibungsaufwand | 100.000 | |
| an Sachanlagen | 100.000 |
Kernaussage
Das HGB kennt die Anschaffungs-/Herstellungskosten als absolute Obergrenze (§ 253 Abs. 1 HGB) – eine Aufwertung über die historischen Kosten ist ausgeschlossen. IFRS erlaubt als Wahlrecht das Neubewertungsmodell: Die Zuschreibung auf den Fair Value wird erfolgsneutral im OCI erfasst (Neubewertungsrücklage) und führt anschließend zu höheren Abschreibungen. Über die gesamte Nutzungsdauer ist die Gesamtwirkung auf das Eigenkapital identisch (−1.000.000 €); IFRS zeigt jedoch zwischenzeitlich höhere Buchwerte und eine separate Neubewertungsrücklage.