Wertminderung von Vermögenswerten (Impairment of Assets)
Behandlung nach IFRS
Jährlicher Impairment Test für Goodwill und immaterielle Vermögenswerte mit unbestimmter Nutzungsdauer. Bei Indikatoren: Vergleich Buchwert mit erzielbarem Betrag (Nutzungswert oder Fair Value abzgl. Veräußerungskosten).
- Goodwill: zwingend jährlicher Impairment Test (kein planmäßiger Abschreibungszeitraum).
- Erzielbarer Betrag: höherer Wert aus Nutzungswert (DCF) und beizulegendem Zeitwert abzüglich Veräußerungskosten.
- Cash Generating Units (CGU) als Bewertungseinheit.
- Wertaufholung für alle Vermögenswerte außer Goodwill (Zuschreibungspflicht).
Behandlung nach HGB
Planmäßige und außerplanmäßige Abschreibungen nach § 253 HGB. Kein eigenständiges Impairment-Konzept mit CGU. Goodwill wird planmäßig abgeschrieben.
- § 253 Abs. 3 S. 5 HGB: außerplanmäßige Abschreibung bei voraussichtlich dauernder Wertminderung (Anlagevermögen).
- § 253 Abs. 4 HGB: außerplanmäßige Abschreibung im Umlaufvermögen (strenges Niederstwertprinzip).
- § 253 Abs. 5 HGB: Wertaufholungsgebot bei Wegfall des Abschreibungsgrunds (Ausnahme: Geschäfts-/Firmenwert).
Wesentliche Abweichungen
- Kein CGU-Konzept; die Wertminderung bezieht sich grundsätzlich auf den einzelnen Vermögensgegenstand.
- Goodwill: planmäßige Abschreibung nach HGB; IFRS kein planmäßiger Abschreibungszeitraum, nur Impairment Test.
- Außerplanmäßige Abschreibung im Anlagevermögen nach HGB nur bei dauernder Wertminderung; IFRS bereits bei Vorliegen von Indikatoren.
- Wertaufholung: nach HGB Pflicht (außer Firmenwert); nach IFRS Pflicht außer für Goodwill.
Beispiel
Ausführliches Rechenbeispiel
Annahmen: Ein Vermögenswert des Anlagevermögens hat einen Buchwert von 1.000.000 €. Zum Stichtag liegen Anhaltspunkte für eine Wertminderung vor. Der Nutzungswert (Value in Use, Barwert künftiger Cashflows) beträgt 700.000 €, der beizulegende Zeitwert abzüglich Veräußerungskosten 650.000 €. Planmäßige Abschreibungen werden zur Vereinfachung ausgeblendet. Alle Beträge in Euro.
Schritt 1 – Erzielbarer Betrag und Wertminderung
Der erzielbare Betrag ist nach IFRS der höhere Wert aus Nutzungswert und beizulegendem Zeitwert abzüglich Veräußerungskosten (IAS 36.18). Die Wertminderung ist die Differenz zum Buchwert.
| Position | Betrag |
|---|---|
| Buchwert | 1.000.000 |
| Nutzungswert (Value in Use) | 700.000 |
| Beizulegender Zeitwert abzgl. Veräußerungskosten | 650.000 |
| Erzielbarer Betrag = höherer der beiden | 700.000 |
| Wertminderung (Buchwert − erzielbarer Betrag) | 300.000 |
Schritt 2 – Ansatz: dauernde vs. vorübergehende Wertminderung
Der entscheidende Unterschied liegt im Auslöser: IFRS schreibt ab, sobald der erzielbare Betrag den Buchwert unterschreitet. Das HGB verlangt im Anlagevermögen eine außerplanmäßige Abschreibung nur bei voraussichtlich dauernder Wertminderung (§ 253 Abs. 3 S. 5 HGB).
| Fall | IFRS | HGB (Anlagevermögen) |
|---|---|---|
| Voraussichtlich dauernde Wertminderung | −300.000 | −300.000 |
| Voraussichtlich vorübergehende Wertminderung | −300.000 | 0 |
Ausnahme im HGB: Bei Finanzanlagen besteht auch bei nur vorübergehender Wertminderung ein Wahlrecht zur Abschreibung (§ 253 Abs. 3 S. 6 HGB).
Schritt 3 – Buchungssatz (dauernde Wertminderung)
| Konto | Soll | Haben |
|---|---|---|
| Wertminderungsaufwand (GuV) | 300.000 | |
| an Vermögenswert | 300.000 |
Der Buchwert sinkt anschließend in beiden Systemen auf 700.000 €.
Schritt 4 – Wertaufholung (Zuschreibung)
Entfällt der Grund für die Wertminderung später teilweise (erzielbarer Betrag steigt z. B. wieder), ist nach beiden Systemen zuzuschreiben (IFRS: IAS 36.114; HGB: § 253 Abs. 5 S. 1 Wertaufholungsgebot). Die Zuschreibung ist nach oben begrenzt durch die fortgeführten Anschaffungs-/Herstellungskosten – also den Buchwert, der sich ohne die Wertminderung (nach planmäßiger Abschreibung) ergeben hätte.
| Konto | Soll | Haben |
|---|---|---|
| Vermögenswert | 150.000 | |
| an Zuschreibungsertrag (GuV) | 150.000 |
Beispielhafte Zuschreibung von 150.000 € (Buchwert steigt von 700.000 € auf 850.000 €), sofern die Obergrenze der fortgeführten Anschaffungskosten nicht überschritten wird. Ausnahme Geschäfts-/Firmenwert (Goodwill): Eine einmal erfasste Goodwill-Wertminderung darf weder nach IFRS (IAS 36.124) noch nach HGB (§ 253 Abs. 5 S. 2 HGB) rückgängig gemacht werden.
Kernaussage
Zwei Unterschiede prägen die Wertminderung: (1) der Auslöser – IFRS mindert bei jedem Unterschreiten des erzielbaren Betrags, das HGB im Anlagevermögen nur bei voraussichtlich dauernder Wertminderung; (2) der Goodwill – IFRS schreibt den Geschäfts-/Firmenwert nicht planmäßig ab, sondern testet ihn jährlich auf Wertminderung, während das HGB ihn planmäßig abschreibt; eine Wertaufholung auf den Goodwill ist in beiden Systemen ausgeschlossen. Für alle übrigen Vermögenswerte gilt in beiden Systemen das Wertaufholungsgebot bis zur Obergrenze der fortgeführten Anschaffungs-/Herstellungskosten.